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505. CONFIRMACIONES EXTERNAS
Introducción
El propósito de esta NIA es establecer normas y proporcionar
lineamientos sobre el uso por parte del auditor de las
confirmaciones externas como un medio para obtener evidencia de
auditoría.
El auditor deberá determinar si el uso de confirmaciones externas
es necesario para obtener suficiente evidencia apropiada de
auditoría para soportar ciertas aseveraciones de los estados
financieros.
Al tomar esta determinación, el auditor deberá considerar la
importancia relativa, el nivel evaluado de riesgo inherente y de
control, y cómo reducirá la evidencia de otros procedimientos de
auditoría planeados el riesgo de auditoría a un nivel
aceptablemente bajo para las aseveraciones aplicables de los
estados financieros.
La confirmación
externa es el proceso de obtener y evaluar evidencia de auditoría
a través de una comunicación directa de un tercero, en respuesta a
una solicitud de información sobre una partida particular que
afecta las aseveraciones hechas por la administración en los
estados financieros. Al decidir a qué grado usar las
confirmaciones externas, el auditor considera las características
del entorno en que opera la entidad que esta siendo auditada y la
práctica de los potenciales participantes en el manejo de
solicitudes de confirmación directa.
Con frecuencia se
usan las confirmaciones externas en relación con los saldos de
cuentas y sus componentes, pero no necesitan restringirse a estas
partidas. Por ejemplo, el auditor puede pedir confirmación externa
de los términos de convenios o transacciones que tenga una entidad
con terceros. La solicitud de confirmación se diseña para
averiguar si se han hecho modificaciones al convenio, y si es así,
cuáles son los detalles relevantes. Otros ejemplos de situaciones
donde pueden usarse las confirmaciones externas incluyen los
siguientes:
• Saldos
bancarios y otra información de banqueros.
• Saldos de
cuentas por cobrar.
• Existencias en
poder de terceros en almacenes de depósito para procesamiento o en
consignación.
• Títulos de
propiedad en posesión de abogados o financieros para su
salvaguarda o como valores.
• Inversiones
compradas a corredores pero no entregadas a la fecha del balance.
• Préstamos de
entidades financieras y particulares.
• Saldos de
cuentas por pagar.
Relación de los procedimientos de confirmación externa con la
evaluación del auditor del riesgo inherente y el riesgo de control
Mientras más bajo
sea el nivel evaluado de riesgo inherente y de control, menos
seguridad necesita el auditor de procedimientos sustantivos para
formarse una conclusión sobre una aseveración de los estados
financieros. Por ejemplo, una entidad puede tener un préstamo que
está devolviendo de acuerdo a un calendario convenido, cuyos
términos ha confirmado el auditor en años anteriores. Si el otro
trabajo desarrollado por el auditor (incluyendo las pruebas de
control que fueran necesarias) indica que los términos del
préstamo no han cambiado y han conducido a evaluar como bajo el
nivel de riesgo inherente y de control sobre el saldo vigente del
préstamo, el auditor podría limitar los procedimientos sustantivos
a la prueba de detalles de los pagos hechos, en vez de confirmar
de nuevo el saldo directamente con el prestamista.
Las transacciones
inusuales o complejas pueden asociarse con niveles más altos de
riesgo inherente o de control que las transacciones sencillas. Si
la entidad participa en una transacción inusual o compleja y el
nivel de riesgo inherente y de control se evalúa como alto, el
auditor considera el confirmar los términos de la transacción con
las otras partes, además de examinar la documentación en poder de
la entidad.
Aseveraciones a que se refieren las confirmaciones externas
La NIA 500 categoriza las aseveraciones de la administración
incorporadas en los estados financieros como existencia, derechos,
obligaciones, ocurrencia, integridad, valuación, cuantificación,
presentación y revelación. Si bien las confirmaciones externas
pueden proporcionar evidencia de auditoría respecto a estas
aseveraciones, la capacidad de una confirmación externa para
proporcionar evidencia relevante sobre una aseveración particular
de los estados financieros varía.
La confirmación
externa de una cuenta por cobrar proporciona fuerte evidencia
respecto a la existencia de la cuenta en una cierta fecha. La
confirmación también proporciona evidencia respecto a la operación
de procedimientos de corte. Sin embargo, dicha confirmación
ordinariamente no proporciona toda la evidencia de auditoría
necesaria respecto a la aseveración de valuación, ya que no es
factible pedir al deudor que confirme información detallada
relativa a su capacidad de pagar la cuenta.
De modo similar,
en el caso de bienes retenidos en consignación, es probable que la
confirmación externa proporcione fuerte evidencia para soportar
las aseveraciones de existencia, de derechos y de obligaciones,
pero no podría proporcionar evidencia que soporte la aseveración
de valuación.
La relevancia de
las confirmaciones externas para la auditoría de una aseveración
particular de los estados financieros también es afectada por el
objetivo del auditor al seleccionar la información para
confirmación. Por ejemplo, cuando se audita la aseveración de
integridad de las cuentas por pagar, el auditor necesita obtener
evidencia de que no hay pasivos importantes sin registrar. En
consecuencia, el enviar solicitudes de confirmación a los
principales proveedores de una entidad pidiéndoles proporcionar
copias de sus estados de cuenta directamente al auditor, aun si
los registros no muestran ninguna cantidad que se les adeude
actualmente, sería generalmente más efectivo para detectar pasivos
no registrados que seleccionar cuentas para confirmación con base
en los montos más grandes registrados en el auxiliar de cuentas
por pagar.
Al obtener
evidencia para aseveraciones a las que no se refieren en forma
adecuada las confirmaciones, el auditor considere otros
procedimientos de auditoría para complementar los procedimientos
de confirmación o para usarse en vez de los procedimientos de
confirmación.
Diseño de la solicitud de confirmación externa
El auditor deberá ajustar con exactitud las solicitudes de
confirmación externa al objetivo de auditoría específico.
Al
diseñar la solicitud, el auditor considera las aseveraciones de
que se trata y los factores que es probable afecten la
confiabilidad de las confirmaciones. Factores tales como, la forma
de la solicitud de confirmación externa, experiencia previa en la
auditoría o trabajos similares, la naturaleza de la información
que se confirma y el presunto consultado afectan el diseño de las
solicitudes, porque estos factores tienen un efecto directo sobre
la confiabilidad de la evidencia obtenida mediante procedimientos
de confirmación externa.
También al diseñar
la solicitud, el auditor considera el tipo de información que los
consultados podrán confirmar fácilmente, ya que esto puede afectar
la tasa de respuestas y la naturaleza de la evidencia obtenida.
Por ejemplo, los sistemas contables de ciertos participantes
pueden facilitar la confirmación externa de transacciones
separadas y no de saldos de toda la cuenta. Además, los
participantes quizás no puedan siempre confirmar ciertos tipos de
información tal como el saldo global de cuentas por cobrar, pero
tal vez, puedan confirmar los montos de facturas individuales
dentro del saldo total.
Las solicitudes de confirmación ordinariamente incluyen
autorización de la administración al consultado para que revele la
información al auditor. Los participantes pueden estar más
dispuestos a responder a una solicitud de confirmación que
contenga autorización de la administración y, en algunos casos,
quizá no puedan responder a menos que la solicitud contenga la
autorización de la administración.
Uso de confirmaciones positivas y negativas
El auditor puede usar solicitudes de confirmación externa positiva
o negativa o una combinación de ambas.
Una solicitud de
confirmación externa positiva pide al consultado que conteste en
todos los casos al auditor, ya sea indicando el acuerdo del
participantes con la información dada, o pidiendo al consultado
que suministre la información. Por lo común se espera que una
respuesta a una solicitud de confirmación positiva proporcione
evidencia de auditoría confiable. Sin embargo, hay riesgo de que
un consultado pueda contestar a la solicitud de confirmación sin
verificar que la información sea correcta. Con frecuencia, el
auditor no puede detectar si esto ha ocurrido. Sin embargo, el
auditor puede reducir este riesgo, usando solicitudes de
confirmación positivas que no declaren el monto (u otra
información) en la solicitud de confirmación, sino que le pide al
consultado que llene la cantidad o la otra información. Por otra
parte, el uso de este tipo de solicitud de confirmación "en
blanco" puede dar como resultado tasas de respuesta más bajas
porque se requiere un esfuerzo adicional de parte de los
consultados.
Una solicitud de
confirmación externa negativa pide al consultado que conteste solo
en caso de desacuerdo con la información proporcionada en la
solicitud. Sin embargo, cuando no se ha recibido respuesta a la
solicitud de confirmación negativa, el auditor queda consciente de
que no habrá una evidencia explícita de que las presuntas terceras
partes hayan recibido las solicitudes de confirmación y que
verificaron que la información allí contenida es correcta. En
consecuencia, el uso de solicitudes de confirmación negativa
ordinariamente proporciona evidencia menos confiable que el uso de
solicitudes de confirmación positiva, y el auditor considera la
realización de otros procedimientos sustantivos para complementar
el uso de confirmaciones negativas.
Las solicitudes de
confirmación negativa pueden usarse para reducir el riesgo de
auditoría a un nivel aceptable cuando:
(a)
El
nivel evaluado de riesgo inherente y de control es bajo.
(b)
Está
implicado un gran número de saldos pequeños.
(c)
No
se espera un número sustancial de errores.
(d)
El
auditor no tiene razón para creer que los consultados no harán
caso a estas solicitudes.
Puede usarse una combinación de confirmaciones externas positivas
y negativas. Por ejemplo, cuando el saldo total de cuentas por
cobrar comprende un pequeño número de saldos grandes y un gran
número de saldos pequeños, el auditor puede decidir que es
apropiado confirmar todos o una muestra de los saldos grandes con
solicitudes de confirmación positiva y una muestra de los saldos
pequeños, usando solicitudes de confirmación negativa.
Peticiones de la administración
Cuando el auditor busca confirmar ciertos saldos u otra
información y la administración pide al auditor que no lo haga, el
auditor deberá considerar si hay fundamentos viciosos para esta
petición y deberá obtener evidencia para soportar la validez de
las solicitudes de la administración. Si el auditor está de
acuerdo con la petición de la administración de no buscar una
confirmación externa respecto a un asunto en particular, el
auditor deberá aplicar procedimientos alternativos para obtener
suficiente evidencia apropiada respecto a dicho asunto.
Si el auditor no acepta la validez de la petición de la
administraci6n y se le impide llevar a cabo las confirmaciones, se
presenta una limitación en el alcance del trabajo del auditor y el
auditor deberá considerar el posible impacto en su dictamen.
Al considerar las razones proporcionadas por la administración, el
auditor aplica una actitud de escepticismo profesional y considera
si la petición tiene alguna implicación respecto a la integridad
de la administración. El auditor considera si la petición de la
administración puede indicar la posible existencia de fraude o
error. Si el auditor cree que existe fraude o error, el auditor
aplica los lineamientos de la NIA 240, Fraude y error. El auditor
también considera si los procedimientos alternativos
proporcionarán suficiente evidencia apropiada respecto a ese
asunto.
Características de los consultados
La confiabilidad
en la evidencia proporcionada por una confirmación se afecta por
la competencia, independencia, autoridad para responder,
conocimiento del asunto que se quiere confirmar y objetividad del
consultado. Por esta raz6n, el auditor trata de asegurarse, cuando
sea factible, que la solicitud de confirmación se dirige a un
individuo apropiado. Por ejemplo, cuando se confirma que se ha
desistido de un pacto relacionado con la deuda a largo plazo de
una entidad, el auditor dirige la solicitud a un funcionario del
acreedor que tenga conocimiento del desistimiento y la autoridad
para proporcionar la información.
El auditor también evalúa si ciertas partes no pueden proporcionar
una respuesta objetiva o imparcial a una solicitud de
confirmación. Puede surgir a la atención del auditor información
sobre la competencia, conocimiento, motivación, capacidad o
voluntad de responder del consultado. El auditor considera el
efecto de dicha información al diseñar la solicitud de
confirmación y al evaluar los resultados, incluyendo el determinar
si son necesarios procedimientos adicionales.
El auditor también
considera si hay suficiente base para concluir que la solicitud de
confirmación se envía a un consultado de quien el auditor puede
esperar una respuesta que proporcione suficiente evidencia
apropiada. Por ejemplo, el auditor puede encontrar importantes
transacciones inusuales de fin de año, las cuales tengan un efecto
importante sobre los estados financieros, siendo estas
transacciones con un tercero que depende económicamente de la
entidad. En tales circunstancias, el auditor considera si el
tercero puede estar motivado a proporcionar una respuesta
inexacta.
El proceso de confirmación externa
Cuando realice procedimientos de confirmación, el auditor deberá
mantener control sobre el proceso de seleccionar a quienes se les
enviará una solicitud, la preparación, el envío de las solicitudes
de confirmación y las respuestas a dichas solicitudes.
Se
mantiene control sobre las comunicaciones entre los presuntos
receptores y el auditor para minimizar la posibilidad de que los
resultados del proceso de confirmación sean parciales a causa de
la interceptación y alteración de las solicitudes de confirmación
o las respuestas. El auditor se asegura de que sea el mismo quien
envíe las solicitudes de confirmación, de que las solicitudes
están dirigidas en forma apropiada y de que se pida que todas las
respuestas se manden directamente al auditor. El auditor considera
si las respuestas han llegado de los presuntos remitentes
Solicitud de confirmación positiva sin respuesta
El auditor deberá realizar procedimientos alternativos cuando no
se reciba ninguna respuesta a una solicitud de confirmación
externa positiva. Los procedimientos alternativos de auditoría
deberán ser tales que proporcionen la evidencia sobre las
aseveraciones de los estados financieros que se tenía la intención
que proporcionara la solicitud de confirmación.
Cuando no se
recibe respuesta, el auditor ordinariamente establece contacto con
el receptor de la solicitud para propiciar una respuesta. Cuando
el auditor no puede obtener una respuesta, el auditor usa
procedimientos alternativos de auditoría. La naturaleza de los
procedimientos alternativos varía de acuerdo a la cuenta y a la
aseveración en cuestión. En el examen de cuentas por cobrar, los
procedimientos alternativos pueden incluir examen de los recibos
de efectivo posteriores, examen de documentos de embarque u otra
documentación del cliente para proporcionar evidencia de la
aseveración de existencia y pruebas de corte de ventas para
proporcionar evidencia de la aseveración de integridad. En el
examen de cuentas por pagar, los procedimientos alternativos
pueden incluir examen de desembolsos de efectivo posteriores o
correspondencia de terceros para proporcionar evidencia de la
aseveración de existencia y examen de otros registros, tales como
notas de recibo de mercancías, para proporcionar evidencia de la
aseveración de integridad.
Confiabilidad de las respuestas recibidas
El auditor considera si hay alguna indicación de que las
confirmaciones externas recibidas puedan no ser confiables. El
auditor considera la autenticidad de la respuesta y realiza
procedimientos para despejar cualquier preocupación. El auditor
puede escoger la verificación de la fuente y contenidos de una
respuesta con una llamada telefónica al presunto remitente.
Además, el auditor solicita al presunto remitente que envíe la
confirmación original directamente al auditor. Con el uso
creciente de la tecnología, el auditor considera validar la fuente
de las respuestas recibidas en formatos electrónicos (por ejemplo,
fax o correo electrónico). Las confirmaciones orales se documentan
en los papeles de trabajo. Si la información de las confirmaciones
orales es importante, el auditor pide a las partes implicadas que
corroboren por escrito la información específica directamente al
auditor.
Causas y frecuencia de excepciones
Cuando el auditor se forma una conclusión de que el proceso de
confirmación y los procedimientos alternativos no han
proporcionado suficiente evidencia apropiada de auditoría respecto
a una aseveración, el auditor deberá llevar a cabo procedimientos
adicionales para obtener suficiente evidencia apropiada de
auditoría.
Para formarse la
conclusión, el auditor considera:
a.
la
confiabilidad de las confirmaciones y procedimientos alternativos;
b.
la
naturaleza de cualesquiera excepciones, incluyendo las
implicaciones, tanto cuantitativas como cualitativas de dichas
excepciones; y
c.
la
evidencia proporcionada por otros procedimientos.
Con base en esta
evaluación, el auditor determina si se necesitan procedimientos de
auditoría adicionales para obtener suficiente evidencia apropiada
de auditoría.
El auditor también considera las causas y frecuencia de las
excepciones reportadas por los consultados. Una excepción puede
indicar una representación errónea en los registros de la entidad,
en cuyo caso, el auditor determina las razones para la
representación errónea y evalúa si tiene un efecto importante
sobre los estados financieros. Si una excepción indica una
representación errónea, el auditor reconsidera la naturaleza,
oportunidad y extensión de los procedimientos de auditoría
necesarios para proporcionar la evidencia requerida.
Evaluación de los resultados del proceso de confirmación
El auditor deberá evaluar si los resultados del proceso de
confirmación externa junto con los resultados de cualesquiera
otros procedimientos realizados, proporcionan suficiente evidencia
apropiada de auditoría respecto a la aseveración de los estados
financieros que se auditan. Al conducir esta evaluación el auditor
considera los lineamientos proporcionados por la NIA 530, Muestreo
de auditoría y otros procedimientos de pruebas selectivas.
Confirmaciones externas antes del final del año
Cuando el auditor usa la confirmación en una fecha anterior al
balance general para obtener evidencia para soportar una
aseveración de los estados financieros, el auditor obtiene
suficiente evidencia apropiada de auditoría de que las
transacciones relevantes a la aseveración en el período intermedio
no han sido representadas erróneamente en una forma importante.
Por razones prácticas cuando el nivel de riesgo inherente y de
control se evalúa a un nivel menor que alto, el auditor puede
decidir confirmar los saldos a una fecha distinta al final del
período, por ejemplo, cuando la auditoría debe completarse dentro
de un corto tiempo después de la fecha del balance. Como con todos
los tipos de trabajo antes del final del año el auditor considera
la necesidad de obtener evidencia de auditoría adicional relativa
al remanente del período.
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