El Contador debe tener y demostrar absoluta independencia mental de criterio con respecto a cualquier interés que pudiera considerarse incompatible con los principios de integridad y objetividad; si es miembro de una empresa de la cual es socio o accionista, no expresará ninguna opinión sobre estados financieros de una forma a menos que ésta y él sean independientes a dicha empresa, es decir que no exista la posibilidad de un conflicto de intereses que pueda limitar su independencia.
Se entiende que una persona goza de independencia mental cuando sus juicios se formulan a partir de los hechos objetivos que examina. No existe independencia mental cuando la opinión o juicio son influidos por consideraciones de orden subjetivo, independiente de los elementos objetivos del caso.
La independencia mental es evidentemente una cuestión relativa de fuero interno. La independencia mental es a la vez un derecho y un deber.
q Derecho: Porque el auditor puede reclamar, cuando ve que su juicio ha sido intervenido por los actos de la gerencia así como por terceros.
q Deber: Porque, si llega a permitir, consciente y voluntariamente en tal intervención, se convierte en responsable por los daños que a los terceros pueda causar con ellos.
El auditor debe evitar ejercer la auditoría en los casos en que ciertas circunstancias influyan sobre su juicio objetivo y que, por consiguiente, reduzcan su independencia mental como en los casos en los que las circunstancias puedan hacer surgir en la mente del público una duda razonable sobre la propia independencia y objetividad del auditor.
El auditor está obligado a sujetarse a la decisión de carácter general que den, ya sea los reglamentos, las decisiones de observación generadas de sus respectivos organismos y profesiones y las instituciones públicas que gobiernan su actividad profesional. En todo caso el Contador Público no sólo debe ser independiente, sino que debe parecer poseer esta independencia para poder gozar de la credibilidad de la sociedad.
“Cuando los contadores profesionales en práctica publica emprenden un trabajo de presentación de información, deben ser y parecer libres de cualquier interés que se pueda observar, cualquiera que sea su efecto, si éste está siendo incompatible con integridad, objetividad e independencia.
Los parágrafos siguientes indican algunas de esas situaciones que, a causa de la carencia de independencia actual o aparente, puede conducir a un observador razonable a dudar de la independencia de un contador profesional en práctica pública.
Vínculos financieros Con, o en el Negocio de, los Clientes
8.3 La vinculación financiera con un cliente afecta la independencia y puede conducir a un observador razonable a concluir que ha sido menoscabada. Tales vínculos pueden producirse de diversas formas como:
(a) Por interés financiero directo en un cliente.
(b) Por interés financiero material indirecto en un cliente, e.g. siendo un fiduciario o cualquier fideicomisario o ejecutor o administrador de cualquier estado si tal fideicomisario o estado tiene un interés financiero en una compañía cliente.
(c) Mediante préstamos a o del cliente o cualquier ejecutivo, director o accionista principal de una compañía cliente.
(d) Por participación con un interés financiero en una operación conjunta con un cliente o empleado(s) de un cliente.
(e) Teniendo un interés financiero en un no-cliente que tiene una relación de inversión o inversionista con el cliente.
Comentario
La independencia se menoscaba cuando un contador profesional en práctica pública tiene o ha comprometido adquirir un interés financiero material directo o indirecto en una compañía para la cual el contador profesional en práctica pública presta servicios profesionales que requieren independencia. Un interés financiero directo incluye cualquier interés mantenido por el cónyuge o hijo dependiente del contador profesional en práctica pública y en algunos países puede ser extendido para incluir otros parientes cercanos.
Cuando el contador profesional en práctica pública opina o aconseja sobre inversión en acciones de un cliente de auditoría a nombre de una tercera parte, e.g. un fideicomisario, la apariencia de independencia constituye un riesgo. Esto es debido a que las responsabilidades para con la tercera parte pueden entrar en conflicto con las responsabilidades para con el cliente de auditoría.
En el caso de participación accionaria a través de fideicomisos, de un ejerciente individual o un socio en una práctica o su cónyuge o hijo dependiente de ese ejerciente individual o del socio en un fideicomiso con una participación material en acciones en relación con el tamaño del capital accionario emitido de la compañía o del total de activos del fideicomiso, quien ejerce no debe aceptar un trabajo de presentación de información sobre esa compañía. La misma regla se debe aplicar en el caso de quienes sirven como ejecutores y administradores en cualquier estado.
En un cliente se pueden adquirir acciones de manera involuntaria, como es el caso cuando un contador en práctica pública recibe tales acciones por herencia o matrimonio o a causa de una absorción de empresa. En esos casos, las acciones se deben enajenar lo más pronto posible o el contador profesional en práctica pública debe declinar cualquier asignación de presentación de información sobre esa compañía.
Ningún contador profesional en práctica pública, ni su cónyuge o hijo dependiente debe realizar un préstamo a un cliente o garantizar los endeudamientos de un cliente o aceptar un préstamo de un cliente o tener un empréstito garantizado por un cliente. Esta última proscripción no aplica a préstamos a o por bancos u otras instituciones financieras similares cuando se realizan por los procedimientos, términos y requerimientos normales de crédito; tampoco aplica a las hipotecas de vivienda o a las cuentas o depósitos corrientes con bancos, sociedades constructoras, etc.
Cuando la inversión de un no-cliente es material para un cliente inversionista, cualquier interés financiero material directo o indirecto del contador profesional en la inversión del no cliente podría considerarse que menoscaba la independencia del contador profesional con relación al cliente. Del mismo modo, cuando la inversión de un cliente es material para un inversionista no-cliente, cualquier interés financiero material directo o indirecto del contador profesional en el inversionista no-cliente podría considerarse menoscaba la independencia del contador profesional con relación al cliente.
Otras relaciones, tales como operaciones conjuntas cliente-no-cliente, pueden afectar la apariencia de independencia. En general, en una situación de operación conjunta, un interés financiero inmaterial del contador profesional en el inversionista no-cliente podría no menoscabar la independencia del contador profesional con relación al cliente inversionista dado que el contador profesional no podría influenciar significativamente en el inversionista no-cliente. Si el contador profesional no tiene y razonablemente no se puede esperar que tenga conocimiento del interés financiero o de las relaciones implicadas en la operación conjunta, la independencia del contador profesional podría no ser considerada menoscabada.
Generalmente, el contador profesional debe ser independiente de un cliente y de todos sus parientes, subsidiarias y afiliados.
Nombramientos En Compañías
8.4 Cuando los contadores profesionales en práctica pública, dentro del período anterior a la revisión actual o el inmediatamente precedente, sean o vayan a ser nombrados como:
(a) miembro del consejo, ejecutivo o empleado de una compañía; o
(b) socio, o empleado, de un miembro del consejo o un ejecutivo o empleado de una compañía;
debería ser considerado como teniendo un interés que puede limitar la independencia cuando informe sobre esa compañía.
Comentario
Es práctica común prohibir a los contadores profesionales en práctica pública que en tales situaciones sean nombrados como auditores de las compañías indicadas. También es claramente deseable que ellos no deban aceptar de tales compañías otros nombramientos sobre los cuales se requiera una opinión. En la situación descrita arriba, se sugiere que el período inmediatamente precedente a la designación no sea menor a dos años o como sea requerido por la legislación apropiada.
Prestación de Otros Servicios a los Clientes de Auditoría
8.5 Cuando un contador profesional en práctica pública, además de llevar a cabo una auditoría u otra función de presentación de información, presta otros servicios a un cliente, debe tener cuidado de no desempeñar funciones administrativas o tomar decisiones gerenciales, responsabilidad por lo cual radica en el consejo de directores y en la administración.
Comentario
Es económico en términos de habilidades y esfuerzo para los contadores profesionales en práctica pública el ser capaces de ofrecer otros servicios de consultoría financiera y gerencial a sus clientes dado que están estrechamente familiarizados con los negocios del cliente. Muchas compañías (particularmente las más pequeñas) podrían ser afectadas adversamente si se les niega el derecho a recibir otros servicios de parte de sus auditores. En el curso del desempeño de sus servicios profesionales, los contadores profesionales en práctica publica ofrecen consejo. Por ejemplo, particularmente en el caso de negocios pequeños, la auditoría de cuentas y el consejo sobre la provisión sobre impuestos a menudo se encuentran tan inextricablemente vinculadas que no se pueden separar. Además, un concepto clave en auditoría implica el examen del sistema de control interno lo cual necesariamente requiere de sugerencias para mejoramiento. Por esas razones es impracticable definir limitaciones al consejo que un contador profesional en práctica pública puede dar.
Los servicios prestados por un contador profesional en práctica pública en los campos de la consultoría gerencial y tributaria son servicios de consejo. Tales servicios no usurpan las funciones administrativas de las compañías cliente. La independencia de un contador profesional en práctica pública no se menoscaba por la oferta de servicios de consejería, dado que no hay involucramiento en o responsabilidad asumida por las decisiones administrativas. La prestación de otros servicios profesionales no es en principio un factor para determinar si el contador profesional en práctica pública es independiente. Sin embargo, el contador profesional en práctica pública debe ser cuidadoso de no ir más allá de la función de consejo en la esfera administrativa. Un contador profesional en práctica pública quien ha aconsejado sobre la instalación de un sistema de registro de inventarios, debe llevar a cabo una revisión de auditoría normal sobre el trabajo del sistema, dado que las fallas en realizar las etapas normales de auditoría en relación con ese sistema tienen un impacto adverso sobre la competencia e independencia.
La preparación de registros contables es un servicio que frecuentemente es solicitado a un contador profesional en práctica pública, particularmente por parte de clientes pequeños, cuyos negocios no son lo suficientemente grandes para emplear un personal adecuado de contabilidad interna. Es improbable que los clientes grandes soliciten este servicio excepto en circunstancias excepcionales. En todos los casos en los cuales se requiere independencia y en los cuales un contador profesional en práctica pública está involucrado en la preparación de registros contables para un cliente, se deben observar los siguientes requerimientos:
(a) El contador profesional en práctica pública no debe tener relaciones o combinación de relaciones con el cliente o cualquier conflicto de interés que pueda menoscabar la integridad o independencia.
(b) El cliente debe aceptar la responsabilidad por las declaraciones
(c) El contador profesional en práctica pública no debe asumir el rol de empleado o de director administrativo de las operaciones de una empresa.
(d) El personal designado a la preparación de registros contables idealmente no debe participar en el examen de tales registros. El hecho de que el contador profesional en práctica pública haya procesado o mantenido ciertos registros no elimina la necesidad de hacer pruebas de auditoría suficientes.
Relaciones Personales y Familiares
8.6 Las relaciones personales y familiares pueden afectar la independencia. Existe una necesidad particular de asegurar que el ejercicio independiente de cualquier trabajo no es entorpecido como consecuencia de cualquier relación personal o familiar.
Comentario
Se reconoce que sería impracticable intentar describir en detalle mediante requerimientos éticos la extensión permisible de una relación personal entre un contador profesional en práctica pública y un cliente, o quienes ocupan posiciones ejecutivas de responsabilidad (e.g. director, ejecutivo jefe, director financiero u otro empleado en posición similar) en el cliente. No obstante, las asociaciones miembro pueden aconsejar a sus miembros sobre las clases de situaciones que puedan dar origen a presiones sobre ellos.
Por ejemplo, ello puede ocurrir cuando un contador profesional en práctica pública tiene un interés de negocios mutuo con un ejecutivo o empleado de un cliente o tiene un interés material en una operación conjunta con un cliente.
Respecto de las relaciones familiares, corresponde a cada asociación miembro decidir, a la luz de las condiciones sociales existentes en su propio país, qué grado de relaciones con un cliente se deben mirar como muy cercanas para asegurar que se presten los servicios profesionales con la adecuada independencia.
Las relaciones familiares que siempre suponen una amenaza inaceptable para la independencia son aquellas en las cuales un ejerciente individual o un socio en práctica, o un empleado encargado del trabajo con el cliente, es el cónyuge, hijo dependiente o convive relativamente en una casa común, del cliente. En algunos países, el rango de relaciones puede ser amplio, e.g. el hijo, o su cónyuge, padres o abuelos, padres políticos, hermano, hermana, o cuñados o cuñadas, del cliente.
Honorarios
8.7 Cuando la recepción de honorarios periódicos por parte de un cliente o grupo de clientes conectados representa una proporción grande del total de los ingresos brutos totales de un contador profesional en práctica pública o de la práctica como un todo, la dependencia de ese cliente o grupo de clientes inevitablemente puede llamar la atención y suscitar dudas sobre la independencia.
Comentario
Es deseable que las asociaciones miembros prescriban reglas o emitan orientación a sus miembros sobre este particular. Es claro que esas reglas u orientaciones requerirán ser relacionadas con las condiciones económicas de cada país y con el estado de desarrollo de la profesión contable.
No es posible establecer de manera precisa qué constituye una proporción inaceptable del total de honorarios percibidos de un cliente o de un grupo de clientes conectados. Sin embargo, si tales honorarios constituyen la única o la parte sustancial de los ingresos netos, el contador profesional en práctica pública debería cuidadosamente considerar si la independencia ha sido menoscabada. Una situación similar puede ocurrir si los honorarios debidos por un cliente correspondientes a servicios profesionales permanecen si pagar por un período de tiempo extendido, especialmente si una parte sustancial no es pagada antes de la emisión del informe del contador profesional en práctica pública para el año siguiente. Deben hacerse concesiones a los profesionales que comienzan a establecerse o que están planificando cesar en sus actividades. Se deben hacer excepciones a las sucursales que dependan de un cliente o de un grupo de clientes conectados. Por ejemplo, este puede ser el caso si la sucursal está auditando los estados financieros de un cliente de la práctica como un todo y que ese cliente constituye una parte principal de los negocios de la sucursal. En tales circunstancias, los servicios profesionales para ese cliente o grupo de clientes estarán sujetos a revisión por parte de un socio de otra oficina.
Honorarios Contingentes
8.8 Con sujeción al parágrafo 8.9, los servicios profesionales no pueden ser ofrecidos o ejecutados para un cliente bajo un convenio mediante el cual no serán cargados ningunos honorarios a menos que exista un hallazgo especificado o se obtenga un resultado o cuando de otro modo los honorarios dependan de los hallazgos o de los resultados de tales servicios.
Comentario
Los honorarios no se consideran contingentes si son fijados por una corte u otra autoridad pública.
Los honorarios cargados sobre un porcentaje u otra base similar deben considerarse como honorarios contingentes.
8.9 La aceptación de bienes y servicios por parte de un cliente pueden amenazar la independencia. La aceptación de hospitalidad indebida recibe un tratamiento similar.
Comentario
Bienes y servicios no deben ser aceptados por los contadores profesionales en práctica pública, sus esposas o hijos dependientes excepto en términos de negocios no más favorables que aquellos que se encuentran disponibles para otros. No se deben aceptar la hospitalidad y los regalos que no sean propios de la cortesía normal de la vida social.
Propiedad del Capital
8.11 Idealmente, el capital de una práctica debe ser propiedad solamente de contadores profesionales en práctica pública. Sin embargo, la propiedad del capital por parte de otros puede permitirse previendo que la mayoría tanto de la propiedad del capital como de los derechos de voto radica únicamente en contadores profesionales en práctica pública.
Comentario
En principio el capital propio total de una práctica debe ser propiedad de contadores profesionales en práctica pública. Si toda o una proporción del capital es propiedad de otros, ellos pueden estar en una posición de influenciar a los contadores profesionales en práctica pública en el desempeño de los servicios profesionales. Una situación similar puede ocurrir si una práctica que es propiedad de contadores profesionales en práctica pública es financiada sustancialmente mediante préstamos de otros de manera tal que pueda constituir una evasión a la regla concerniente a la propiedad del capital.
En algunos países, a los contadores profesionales en práctica pública les está permitido por ley ejercer como corporación sin ninguna restricción especial en la propiedad o en los derechos de voto del capital de la corporación. En todas las circunstancias se deben presentar salvaguardias ya sea mediante legislación o requerimientos éticos de la asociación miembro, los cuales no deben entrar en conflicto con la legislación, para preservar la independencia del contador profesional en práctica pública. Las asociaciones miembros deben considerar el hacer ver a los gobiernos el efecto de que los intereses de la profesión y del público son mejor servidos cuando una legislación existente o propuesta provee que la mayoría tanto de la propiedad del capital como de los derechos de voto radica en contadores profesionales en práctica pública.
Socios precedentes
8.12 Un socio puede abandonar la práctica por renuncia, terminación, jubilación, o venta de la práctica. Tal socio puede aceptar un contrato con un cliente de la práctica, de la cual ha sido parte cuando en ella se está desempeñando una auditoría u otra función de presentación de información. En tales circunstancias, la independencia de la práctica no sería menoscabada.
(a) Los pagos de las cantidades debidas a un socio precedente por su interés en la práctica y por beneficios no cubiertos o jubilaciones otorgadas, se hacen de acuerdo con un plan de pagos que se fija tanto para fechas como para cantidades de pago. Además, las cantidades debidas deben ser tales que no causen una deuda sustancial en la capacidad de la práctica para continuar en marcha.
(b) El socio precedente no participa o parece participar en el negocio de la práctica o en las actividades profesionales ya sea que esté compensado o no. Los índices de participación incluyen la provisión de espacio de oficina y demás asuntos relacionados con el socio precedente en la práctica.
Pleitos Actuales o Amenazantes
8.13 Los litigios que involucran al contador profesional en práctica pública y a un cliente pueden originar negociaciones que afecten las relaciones normales con el cliente de manera tal que se menoscaben la independencia y la objetividad del contador profesional.
Comentario
El inicio por parte de un cliente o de otro interesado, de procedimientos contra el contador profesional en práctica pública, o el inicio de litigios por parte del contador profesional en práctica pública aseverando, e.g., fraude o engaño por parte de directivos de una compañía, o el desempeño de la auditoría de la compañía por debajo de los estándares por parte del contador podría considerarse que menoscaba la independencia. Tal inicio o una amenaza creíble de iniciar o una intención declarada para iniciar acciones legales contra un contador profesional en práctica pública relacionada con los negocios de la compañía, o viceversa, puede originar que el contador profesional en práctica pública y la compañía se ubiquen en posiciones que puedan afectar la objetividad del contador profesional en práctica pública. Así, se puede afectar la habilidad para informar veraz e imparcialmente sobre los estados financieros de la compañía. Al mismo tiempo, la existencia de tal acción (o amenaza de acción) puede afectar la buena voluntad de la administración de la compañía para revelar información relevante al contador profesional en práctica pública.
Si no es posible especificar de manera precisa el punto en discusión, sería impropio para el contador profesional continuar informando. Sin embargo, el contador profesional en práctica pública tiene que analizar las circunstancias en las cuales el litigio puede ser percibido por el público como probable para afectar la independencia del contador.
Vinculación Prolongada del Personal Principal con los Clientes de Auditoría
8.14 El uso del mismo personal principal en un contrato de auditoría durante un período de tiempo prolongado puede generar una amenaza a la independencia. El contador profesional en práctica pública debe dar los pasos para asegurar que la objetividad y la independencia se mantienen durante el contrato.
Comentario
Las relaciones profesionales toman tiempo para desarrollarse, pero una vez que se han desarrollado, usualmente conducen a maximizar la eficiencia y la efectividad. La continuación del personal principal en los contratos de auditoría ordinariamente se considera es fomentada por el punto de vista tanto del cliente como del contador profesional en práctica pública. Como ocurre con las relaciones personales y familiares en el numeral 8.6 arriba, existe un interés de que la vinculación extensa por parte de un individuo particular con un cliente de auditoría puede conducir a la formación de una relación estrecha que se pueda considerar amenaza para la objetividad y la independencia. Adicionalmente, se afectan asuntos de control de calidad, en los que el contador profesional con familiaridad continuada puede relacionarse aún más estrechamente que los mismos familiares cuando se llevan a cabo procedimientos de auditoría y se realizan juicios sobre decisiones clave de auditoría.
El contador profesional en práctica pública debe realizar las acciones necesarias para dar una adecuada rotación al personal principal que sirve al contrato. Cuando la rotación es impracticable, se deben diseñar procedimientos de revisión para conseguir los mismos objetivos. La oportunidad y la naturaleza de la rotación de personal vinculado, especialmente el socio encargado, depende de muchas consideraciones prácticas. Tal rotación debe, sin embargo, proporcionar una combinación de personal experimentado y sustituido lo mismo que una transición ordenada. La rotación puede ser impracticable en pequeñas oficinas o cuando hay especializaciones relacionadas con la asignación. En tales casos, deben aplicarse salvaguardas alternativos, tales como el establecimiento de contratos de consultoría externa con otros contadores profesionales experimentados o mediante cualquier servicio disponible provisto por la asociación profesional para tal propósito. ..” [Mantilla, 1996]